Дипломная работа на тему "Аудит расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость"

ГлавнаяБухгалтерский учет и аудит → Аудит расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость




Не нашли то, что вам нужно?
Посмотрите вашу тему в базе готовых дипломных и курсовых работ:

(Результаты откроются в новом окне)

Текст дипломной работы "Аудит расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость":


Введение

Налог на добавленную стоимость – наиболее распространенный налог на товары и услуги в налоговых системах различных стран.

Основой взимания налога на добавленную стоимость, как следует из названия, является добавленная стоимость, создаваемая на всех стадиях производства и обращения товаров. Это налог традиционно относят к категории универсальных косвенных налогов, которые в виде своеобразных надбавок взимается путём включения в цену товаров, перенося основную тяжесть нал огообложения на конечных потребителей продукции, работ, услуг.

Актуальность аудиторской проверки налога на добавленную стоимость при проведении аудита связана с тем, что налоги представляют собой часть отношений экономического субъекта с государственными и контролирующими органами и нарушения в данной области могут повлечь за собой существенные последствия для экономического субъекта

Также актуальность выбранной темы определяется тем, что налог на добавленную стоимость стабильно занимает первое место по уровню собираемости налогов в бюджет.

В начале 90- х годов в России начались рыночные преобразования. Реформированию были подвергнуты все сферы экономической жизни общества. Особенное внимание уделялось ранее неизвестным в нашей стране налоговым отношениям. Одним из первых обязательных платежей, введенных в практику нал огообложения, является налог на добавленную стоимость, введённый с 1992 года, и с тех пор идут дискуссии о методах его исчисления и составе облагаемого оборота. НДС фактически заменил прежний налог с оборота и налог с продаж, превзойдя их по роли и значению в доходах в бюджет. В отличие от налога с оборота НДС взимается многократно, по мере приращения стоимости, так что налоговые платежи поступают более равномерно.

Целью данного исследования является аудит расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

– рассмотреть действующий порядок исчисления и взимания НДС;

– рассмотреть отражение в бухгалтерском учете операций по учету расчетов с бюджетом по НДС;

– рассмотреть цели, задачи и нормативное регулирование аудиторской проверки НДС;

– дать краткую характеристику объекту практического исследования;

– изучить порядок исчисления, уплаты и бухгалтерского учета НДС в ООО "Магнит»;

– провести аудит расчетов с бюджетом по НДС и сформировать письменную информацию аудитора по результатам проведения аудита.

Объектом практического исследования послужило предприятие оптовой торговли – ООО "Магнит».

Заказать дипломную - rosdiplomnaya.com

Актуальный банк готовых оригинальных дипломных проектов предлагает вам скачать любые работы по нужной вам теме. Качественное написание дипломных работ по индивидуальным требованиям в Москве и в других городах РФ.

Предметом дипломной работы является аудит налога на добавленную стоимость.

Структурно дипломная работа состоит из введения, трех глав, разбитых на параграфы, заключения, списка использованной литературы и приложений.

1. Теоретические аспекты нал огообложения налогом на добавленную стоимость

1.1 История возникновения

Налог на добавленную стоимость (далее также – налог, НДС) введен с 1 января 1992 г. Законом РСФСР от 6 декабря 1991 г. №1992–1 "О налоге на добавленную стоимость", в ст. 1 которого было определено, что налог представляет собой форму изъятия в бюджет части прироста стоимости, которая создается на всех стадиях процесса производства товаров (работ и услуг), и вносится в бюджет по мере их реализации.

При разработке проекта части второй Налогового Кодекса были предложены некоторые изменения действующего в то время порядка применения налога. В частности, в пояснительной записке к проекту Налогового кодекса РФ говорилось о следующем:

в число плательщиков НДС включены предприниматели. При этом предусматривается, что предприниматели имеют право на освобождение от уплаты налога в течение каждого последующего налогового периода, если в течение двух предыдущих кварталов их ежеквартальная выручка от реализации товаров (работ, услуг) не превышала 250 тыс. рублей;

предполагается, что НДС будет уплачиваться на основании счетов-фактур. В связи с переходом к системе счетов-фактур возмещение (возврат) налога по материальным ресурсам производственного назначения будет производиться не по мере оплаты этих товаров поставщикам, а по получении счетов-фактур от поставщиков (продавцов) независимо от факта оплаты приобретаемых материальных ресурсов. Так же, как и по налогу на прибыль, предусмотрены механизмы сглаживания для налогоплательщиков негативных финансовых последствий такого перехода;

освобождение от обложения НДС товаров (работ, услуг), реализуемых на экспорт, вместо применения нулевой ставки создает дополнительные проблемы для российских экспортеров. Для того чтобы снять эти проблемы и создать для российских предприятий равные конкурентные условия с иностранными компаниями, предлагается установить нулевую ставку при реализации экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и транспортных услуг;

для сокращения отвлечения собственных оборотных средств предприятий впервые за время действия в России налога на добавленную стоимость (с 1992 г.) предлагается производить зачет или возмещение из бюджета сумм налога, уплаченных при приобретении основных средств и нематериальных активов за счет бюджетных ассигнований, а также сумм налога по вводимым в эксплуатацию законченным капитальным строительством объектам независимо от источника финансирования;

предприятия, реализующие товары в режиме оптовой торговли, начисляют НДС по установленной ставке ко всей продажной цене товара, а в бюджет уплачивают разницу между суммой налога, полученной от покупателя, и суммой налога, уплаченной поставщикам товаров. Предприятия же розничной торговли уплачивают налог на добавленную стоимость только с торговой наценки и при этом не имеют права на зачет налога, уплаченного поставщикам товаров. Если торговое предприятие одновременно занимается оптовой и розничной торговлей, у него возникают трудности при исчислении налога и ведении бухгалтерского учета. В связи с этим предусматривается установить порядок определения облагаемого оборота у предприятий розничной торговли и общественного питания, аналогичный порядку, применяемому предприятиями оптовой торговли.

За время действия гл. 21 Кодекса в ее положения неоднократно вносились изменения и дополнения, а именно – в соответствии со следующими Федеральными законами:

Федеральный закон от 29 декабря 2000 г. №166-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации[1]" устранил имеющиеся в части второй Кодекса неточности, противоречия и технические ошибки. Кроме того, уточнен порядок освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС, предусмотренный ст. 145 Кодекса, а также уточнена льгота в отношении учреждений, оказывающих образовательные, культурные, лечебно-оздоровительные, физкультурно-спортивные, научные, информационные, правовые или иные услуги социальной направленности, имея в виду ее ориентацию на оказание таких услуг именно инвалидам, детям-инвалидам и их родителям;

в соответствии с Федеральным законом от 6 августа 2001 г. №110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах[2]" дополнена часть вторая Кодекса гл. 25 "Налог на прибыль организаций». Соответственно, ссылки в гл. 21, как и других главах части второй Кодекса, на налог на доходы организаций заменены ссылками на налог на прибыль организаций;

изменения, внесенные Федеральным законом от 28 декабря 2001 г. №179-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в статьи 149 и 164 части второй Налогового кодекса Российской Федерации[3]", направлены на предотвращение одномоментного повышения цен на книги и периодику, прогнозируемого экспертами в связи с прекращением действия с 1 января 2002 г. государственной поддержки средств массовой информации и книгоиздания;

Федеральный закон от 29 мая 2002 г. №57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" устраняет технические неточности, а также вносит юридико-технологические изменения в Налоговый кодекс РФ, что, по мнению авторов законопроекта, должно позволить устранить имеющиеся неточности и существенно облегчить его применение на практике;

Федеральным законом от 24 июля 2002 г. №110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации внесены изменения, которые имеют целью не допустить снижение относительного уровня налоговых поступлений от акцизов по подакцизным товарам, в отношении которых установлены специфические (конкретные в абсолютной сумме на единицу измерения) налоговые ставки;

Федеральный закон от 31 декабря 2002 г. №187-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации[4]" внес изменения и дополнения, необходимость которых вызвана принятием Федерального закона "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации[5]". В частности, изменения внесены в связи с изменением структуры управления адвокатуры Российской Федерации, а также в связи с введением новых понятий и терминов;

в соответствии с Таможенным кодексом РФ[6] внесены изменения в положения, определяющие особенности нал огообложения при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации;

Федеральный закон от 6 июня 2003 г. №65-ФЗ "О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации, внесении изменений и дополнений в некоторые другие законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации[7]" дополнил часть вторую Кодекса гл. 26.4 "Система нал огообложения при выполнении соглашений о разделе продукции». Соответственно, указанным Федеральным законом признана утратившей силу ст. 178 Кодекса, в которой был определен порядок нал огообложения при выполнении соглашений о разделе продукции;

Федеральным законом от 7 июля 2003 г. №117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации[8]" внесены изменения, связанные с отменой налога с продаж и отменой акцизов на подакцизное минеральное сырье;

Федеральный закон от 8 декабря 2003 г. №163-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах[9]" дополнил ст. 174 Кодекса положениями, определяющими порядок уплаты налога в случаях реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками – иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков;

изменения, внесенные Федеральным законом от 29 июня 2004 г. №58-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию государственного управления[10]" коснулись упоминания в тексте федеральных органов исполнительной власти, уполномоченных в области налогов и сборов;

в соответствии с Федеральным законом от 18 августа 2004 г. №102-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации[11]" установлена нулевая ставка налога в отношении нефти, включая стабильный газовый конденсат, природного газа, которые экспортируются на территории государств – участников СНГ;

целью изменений, внесенных Федеральным законом от 20 августа 2004 г. №109-ФЗ "О внесении изменений в статьи 146 и 149 части второй Налогового кодекса Российской Федерации[12]" является создание налоговых условий для формирования в России рынка доступного жилья (см. комментарии к ст. 146 и 149 Кодекса);

Федеральный закон от 22 августа 2004 г. №122-ФЗ "О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных законов "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации» и "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" внес изменения в положения, устанавливающие порядок подтверждения права на получение возмещения при нал огообложении по нулевой ставке;

Федеральным законом от 2 ноября 2004 г. №127-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" уточнен текст положений гл. 21 Кодекса в части упоминания федерального органа исполнительной власти в сфере международных отношений;

в соответствии с Федеральным законом от 28 декабря 2004 г. №183-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации в связи с образованием Федерального казначейства" по тексту гл. 21 Кодекса уточнено наименование Федерального казначейства;

Федеральный закон от 18 июля 2005 г. №90-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации[13]" уточнил обозначение упоминаемого по тексту гл. 21 Кодекса валютного законодательства Российской Федерации;

Федеральным законом от 22 июля 2005 г. №117-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты в связи с принятием Федерального закона "Об особых экономических зонах в Российской Федерации" внесены изменения, связанные с принятием Федерального закона от 22 июля 2005 г. №116-ФЗ "Об особых экономических зонах в Российской Федерации";

в соответствии с Федеральным законом от 22 июля 2005 г. №118-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" внесены изменения, устанавливающие особенности нал огообложения при реорганизации организаций. Основной задачей Федерального закона является внесение изменений, детализирующих принцип, из которого следует, что осуществление реорганизуемыми организациями операций, связанных с передачей прав и обязанностей в порядке правопреемства, не должно приводить к возникновению необоснованных налоговых обязательств или двойному нал огообложению как реорганизуемых, так и вновь создаваемых (возникающих) компаний. Действие Федерального закона от 22 июля 2005 г. №118-ФЗ, как указано в его ст. 2, распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г.

Довольно много изменений внесено Федеральным законом от 22 июля 2005 г. №119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах". Изменениям, внесенным указанным Федеральным законом, уделено особое внимание при рассмотрении положений гл. 21 Кодекса, т. к. соответствующие положения в редакции этих изменений действуют с 1 января 2006 г. или с 1 января 2007 г.

Приказом МНС России от 20 декабря 2000 г. N БГ-3–03/447 утверждены Методические рекомендации по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации. Однако необходимо учитывать, что согласно позиции МНС России, выраженной в письме от 12 апреля 2004 г. N САЭ-6–02/135, методические рекомендации, разработанные для обеспечения единой методологии порядка исчисления и уплаты налогов, не являются нормативными документами, обязательными для выполнения налогоплательщиками. В связи с этим МНС России запретило налоговым органам при подготовке решений по итогам контрольной работы ссылаться на упомянутые Методические рекомендации.

МНС России письмом от 13 мая 2004 г. №03–1–08/1191/15 направляло для сведения и учета в работе налоговых органов Свод писем по применению действующего законодательства по НДС за II полугодие 2003 года – I квартал 2004 года. В письме налоговым органам предписано при принятии решений ссылку на указанные в Своде письма не производить.

Письмом ФНС России от 17 мая 2005 г. N ММ-6–03/404 для сведения и учета в работе налоговых органов направлены Разъяснения по отдельным вопросам, связанным с применением законодательства по косвенным налогам. В письме при принятии решений ссылку на указанные в Разъяснениях письма налоговым органам предписано не производить.

1.2 Сущность, экономическое содержание НДС

Особенность косвенного нал огообложения, заключающаяся в том, что оно связывается с потреблением, была подмечена уже достаточно давно. При этом отдельные авторы, разделяя налоги на прямые и косвенные, ставили на первое место именно этот признак. Так, известный мыслитель своего времени Ф. Лассаль полагал, что развитие косвенных налогов в XIX в. возложило всю тяжесть нал огообложения на неимущие классы по следующим основаниям. Косвенные налоги падают на отдельных лиц не пропорционально их капиталу или доходу и тем самым чрезмерно обременяют бедные классы, так как связываются с их важнейшими потребностями.

Современными учеными отмечается также, что косвенные налоги переносятся на конечного потребителя и в зависимости от степени спроса на товары и услуги, облагаемые этими налогами. Чем менее эластичен спрос, тем большая часть налога перекладывается на потребителя. Чем менее эластично предложение, тем меньше часть налога перекладывается на потребителя, а большая уплачивается за счет прибыли. В долгосрочном плане эластичность предложения растет, и на потребителя перекладывается все большая часть косвенных налогов. В случае высокой эластичности спроса увеличение косвенных налогов ведет к сокращению потребления. При высокой эластичности предложения рост косвенных налогов может привести к сокращению размеров чистой прибыли, вызвать сокращение капиталовложений или перелив капитала в другие сферы деятельности.

Потребление материальных благ по сравнению с их приобретением и накоплением в большей степени обнаруживает состоятельность налогоплательщика, что представляет определенное удобство с позиций налогового администрирования. Это в значительной степени и послужило распространению косвенного нал огообложения. Однако то обстоятельство, что эти налоги по сути представляют собой надбавку к цене реализации товаров, работ, услуг и тем самым ограничивают потребление, не позволяет свести все нал огообложение к косвенному. Поэтому в большинстве своем нал огообложение основывается на сочетании двух форм взимания с условием, что косвенные налоги не должны иметь преобладающего значения над прямыми.

Следующий признак вытекает из первого, хотя и относится на счет субъекта нал огообложения – лица, на которого в соответствии с законодательством возложена обязанность по уплате налога. В качестве критерия деления налогов на прямые и косвенные, как уже известно, отдельные ученые рассматривают установление окончательного плательщика налога. По их мнению, в случае, если окончательным плательщиком налога является владелец обложенной собственности или получатель обложенного дохода, то такой налог является прямым. Окончательным же плательщиком косвенного налога является потребитель товара, на которого налог перекладывается через надбавку.

Существует более определенная на этот счет точка зрения, в соответствии с которой прямые налоги взимаются в процессе приобретения материальных благ, определяются размером объекта обложения и уплачиваются производителем или собственником. Косвенные же налоги взимаются в процессе расходования материальных благ. Они определяются размером потребления, включаются в виде надбавки к цене товара. При косвенном нал огообложении формальным плательщиком выступает продавец товара (работ, услуг), являющийся как бы посредником между государственной казной и потребителем товара (работ, услуг). Реальным же плательщиком налога является потребитель. Именно критерий соотношения юридического и фактического плательщика является одним из основных при разграничении налогов на прямые и косвенные[14]. Некоторыми другими авторами также предлагается в качестве основного критерия деления налогов на прямые и косвенные по способу взимания рассматривать именно определение окончательного плательщика[15].

В свою очередь, ответ на вопрос относительно того, совпадает или нет в одном лице юридический и фактический плательщик, вытекает из возможности переложения обязанности по уплате налога (переложение налога) с одного лица на другое. Так, предлагается исходить из того, что прямые налоги взимаются непосредственно с получателей доходов – физических и юридических лиц, косвенные – в процессе движения доходов или оборота товаров и предназначены для переложения на конечных носителей налогового бремени[16].

Сейчас существуют суждения, в соответствии с которыми переложение не признается определяющим признаком. Отмечается, что в основе деления налогов на прямые и косвенные лежит возможность налогоплательщика переложить их на потребителя его продукции (работ, услуг). Окончательным плательщиком прямого налога (налога на прибыль, на доход, подоходного, на имущество) теоретически является получатель дохода или владелец собственности. Иначе обстоит дело с косвенными налогами. Здесь окончательным плательщиком выступает потребитель товара, на которого перекладывается налог путем надбавки к цене. Конечно, такая теоретическая раскладка отнюдь не всегда может произойти на практике. При соответствующих экономических факторах прямые налоги также можно переложить на потребителя через механизм роста цен, что сплошь и рядом происходит в нашей предельно монополизированной экономике. А при достаточном насыщении товарного рынка косвенные налоги не всегда удается переложить на потребителя, так как рынок может не принять товар по повышенным ценам или принять в меньшем объеме[17].

Это обстоятельство вызывает необходимость рассмотреть и другие признаки разграничения прямых и косвенных налогов. В качестве таковых, как уже отмечалось, использовалось и то, что в отличие от прямых налогов косвенные включаются в цену потребляемого товара (работ, услуг). Исходя из этого, отдельные авторы полагают, что прямые налоги устанавливаются непосредственно на доход или имущество, а косвенные – на товар (услуги) и фиксируются в цене товара (услуг)[18]. Отмечается также, что различие между прямыми и косвенными налогами заключается в том, что косвенные налоги включаются в цену товара и оплачиваются покупателем. Соответственно в возникающем при этом правоотношении участвуют и юридический налогоплательщик – субъект, реализующий товары, работы, услуги, включающие в свою стоимость косвенный налог, и фактический налогоплательщик – лицо, приобретающее данные товары, работы и услуги (потребитель). Следовательно, уплата налога производится опосредованно, через цену товара.

Более твердым основанием для подразделения налогов, как писал русский ученый С. И. Иловайский, являются признаки, по которым судят о податной способности и о податной обязанности плательщиков. Действительно, для того чтобы признать лицо обязанным платить налоги, необходимо предположить у него существование средств к тому. Судить же о наличности таких средств в каждом отдельном случае весьма трудно, а часто и невозможно. В особенности это справедливо для новейшего времени, когда занятия и профессии все более и более дифференцируются, жизнь принимает все более разнообразные формы и умножается класс людей, никаких очевидных доходов или источников доходов не имеющих, а между тем удовлетворяющих свои весьма разнообразные, а иногда и утонченные потребности. Приходится отказаться от одной непосредственной оценки податной способности, а судить о таковой на основании разных посредствующих моментов. Приходится рядом с прямым обложением дать место и косвенному, причем разница между прямыми и косвенными налогами заключается в том, что при назначении и взимании прямых налогов о податной способности плательщиков заключают непосредственно по находящемуся в их обладании имуществу или по получаемым ими доходам; в косвенном же обложении это делается на основании посредствующих моментов, например по производимым плательщиком расходам или по его потреблению.

Из предыдущего изложения нам уже известно, что косвенные налоги связываются с потреблением, и это является общепризнанным фактом. Нал огообложение в данном случае ориентируется на действительную платежеспособность лица, при этом размер налога прямо пропорционален качеству и стоимости потребляемой продукции[19]. В свою очередь, не вызывает сомнений то, что нал огообложение не может являться произвольным и должно максимально учитывать налоговую способность того или иного лица. Так вот, прямое нал огообложение основывается на данных о размере доходов и имущества налогоплательщика, которые преимущественно и составляют объект соответствующих налогов. При косвенном же нал огообложении эти показатели для целей взимания налога существенного значения не имеют и непосредственно во внимание не принимаются, так как предполагается, что налогоплательщик в конечном счете возместит расходы по уплате налогов посредством реализации обложенных налогом товаров (работ, услуг) потребителям. При этом взимание косвенных налогов должно учитывать имущественную состоятельность последних с тем, чтобы излишне не ограничить их потребление. Представляется, что этот момент также является определяющим в деле разграничения двух основных форм (способов) взимания налогов.

Все вышеизложенное позволяет сформулировать соответствующее определение. Полагаем, что косвенные налоги можно определить как разновидность отличающихся по форме (способу) взимания налоговых платежей, устанавливаемых исходя из платежеспособности лиц, являющихся потребителями облагаемых ими товаров (работ, услуг), которые включаются в цену последних и непосредственно взимаются с лиц их реализующих. Указанным признакам соответствует и налог на добавленную стоимость[20].

1.3 Механизм нал огообложения НДС

Механизм обложения НДС в самом общем виде выглядит так. При реализации налогоплательщик (налоговый агент) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг, имущественных прав) обязан предъявить к оплате покупателю сумму НДС, исчисленную по каждому виду товаров (работ, услуг), имущественных прав как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных цен (тарифов). При этом не позднее 5 дней со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры, оформленные в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ, причем в расчетных документах, первичных учетных документах и счетах-фактурах сумма НДС выделяется отдельной строкой.

Так определяется сумма налога, предъявляемая продавцом покупателю. Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом сумм налога к вычету. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных продавцом покупателю сумм налога к вычету или возмещению.

В связи с этим в судебной практике неоднократно возникал вопрос о правомерности принятия к вычету сумм НДС, якобы уплаченных несуществующим поставщикам. На этой базе сложилась широкая арбитражная правоприменительная практика. Как правило, суды стоят на позиции признания необоснованности принятия к вычету таких сумм[21]. По мнению судов, при заключении сделки с несуществующим юридическим лицом фактически возникает несколько оснований для отказа в возмещении НДС, уплаченного поставщику продукции.

Во-первых, ввиду того что в данном случае в счете-фактуре будут указаны некоторые реквизиты поставщика (такие как наименование продавца, его адрес и идентификационный номер налогоплательщика), не соответствующие действительности, а, следовательно, счет-фактура будет содержать недостоверную информацию и не сможет являться основанием для принятия налога к вычету или возмещению[22]. При этом следует вывод о том, что счет-фактура является доказательством права налогоплательщика на налоговые вычеты и должен достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодатель связывает налоговые последствия. Право на налоговые вычеты возникает у налогоплательщика, если достоверность сведений, отраженных в счетах-фактурах, не вызывает сомнений[23]. Интересно, что в одном из Постановлений[24] суд указал на отсутствие вины налогоплательщика-покупателя в сообщении недостоверных сведений о поставщике и на этом основании признал незаконным привлечение его к ответственности по ст. 122 НК РФ. Однако факт возникновения недоимки по НДС и, как следствие, обязанность уплатить соответствующие суммы налога и пени судом были подтверждены. Решения не в пользу налогоплательщика также нашли свое отражение и во многих других постановлениях арбитражных судов.

Однако некоторые суды не считают данное обстоятельство достаточным основанием для отказа налогоплательщику в возмещении налога, поскольку не признают его обязанность по проверке добросовестности контрагентов, их регистрации и постановки на налоговый учет[25]. В подобных решениях суды исходят из того, что у налогоплательщика нет обязанности проверять уставные документы поставщика и выяснять, состоит ли он на учете в налоговом органе, поскольку нормами главы 21 НК РФ на покупателя не возлагается ответственность за достоверность указанных в счете-фактуре сведений о местонахождении продавца этих товаров (работ, услуг). Тем не менее, Президиум ВАС РФ считает, что требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений. Счета-фактуры, по мнению Президиума ВАС РФ, должны содержать полную и достоверную информацию о совершенной хозяйственной операции и ее участниках.

Во-вторых, поскольку несуществующая организация не является юридическим лицом в гражданско-правовом смысле, сделку с ней нельзя признать заключенной, а, следовательно, между сторонами не состоялось операции, являющейся объектом нал огообложения по НДС. Следовательно, и права на налоговый вычет и возмещение налога нет. Встречается позиция, в соответствии с которой при заключении налогоплательщиком сделок с несуществующим юридическом лицом суды предполагают, что сделка заключена. Однако заключена эта сделка не с организацией, а с физическим лицом, которое плательщиком НДС не является и не может предъявлять сумму налога в стоимости товаров (работ, услуг). Следовательно, отказ налогового органа в возмещении суммы НДС, уплаченной физическому лицу, правомерен и обоснован.

Но арбитражные суды большинства федеральных округов придерживаются иной точки зрения. Они считают, что, заключая договоры с поставщиками, не проверив их правоспособность и приняв от них документы, содержащие явно недостоверную информацию, налогоплательщик берет на себя риск негативных последствий в виде невозможности применить вычет по НДС[26]. Покупатели обязаны отслеживать правильность заполнения счетов-фактур при получении их от продавцов и представлять налоговому органу счета-фактуры уже надлежаще оформленными[27]. Таким образом, риск негативных последствий за ведение предпринимательской деятельности с недобросовестными контрагентами арбитражные суды полностью возлагают на налогоплательщика. Выходит, аргументация последних, что "покупатель за продавца не отвечает» и, соответственно, имеет право на вычет "спорного» НДС, не очень убедительна для налоговых органов, а главное – для арбитражных судов.

Таким образом, учитывая сложившуюся практику проведения налоговых проверок, а также арбитражную практику, представляется необходимым проверять юридическую правоспособность контрагентов и их надежность. Делать это можно, к примеру, запрашивая у них подтверждение содержащихся в счете-фактуре сведений о них путем представления копий учредительных документов, а также информации из ЕГРЮЛ и ЕГРН (копии последних выписок и т. п.). При необходимости можно также самостоятельно предпринимать действия по проверке достоверности указанных в счете-фактуре сведений, направляя соответствующие запросы в налоговые органы. Особенно это касается работы с новыми поставщиками. По мнению автора, такая работа на предприятии является составной частью грамотного ведения бизнеса и позволяет в дальнейшем избежать многих юридических проблем.

В то же время невыполнение иных требований к счету-фактуре (не предусмотренных в ст. 169 НК РФ) не может являться основанием для отказа в принятии суммы налога к вычету. В качестве примера можно привести сразу несколько решений арбитражных судов, свидетельствующих о том, что споры по вопросам представления налоговому органу счетов-фактур с дефектами в виде нарушения п. п. 5 – 6 ст. 169 НК РФ на практике разрешаются неоднозначно.

В одном деле суд указал, что, несмотря на то что факт поставки товара на экспорт подтверждается материалами дела, отказ в возмещении сумм НДС, основанный на ненадлежащем составлении счетов-фактур, не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, т. к. после устранения допущенных нарушений налогоплательщик вправе обратиться в налоговый орган с заявлением о возмещении спорных сумм[28]. В случае же если организация своевременно, то есть до вынесения решения налоговым органом, устранила недостатки в счетах-фактурах, то налоговый орган не вправе отказать в возмещении НДС, т. к. в НК РФ нет запрета на исправление или замену ранее поданных счетов-фактур[29].

Влияние такого фактора, как время представления исправленных счетов-фактур до или после вынесения решения налоговым органом, также является спорным вопросом и неоднозначно разрешается судебной практикой. В одном случае представление налогоплательщиком налоговому органу после вынесения решения об отказе в возмещении исправленного счета-фактуры не может, по мнению суда, служить основанием для признания недействительным указанного решения, поскольку на момент его вынесения оно соответствовало действующему законодательству[30]. В другой ситуации отсутствие надлежаще оформленных счетов-фактур в момент налоговой проверки не лишает налогоплательщиков права подтвердить правомерность своих действий в судебном заседании. Суд в таком случае может признать решение налогового органа недействительным, как несоответствующее обстоятельствам дела[31]. Как свидетельствует судебная практика, представление исправленного счета-фактуры налоговому органу до вынесения решения об отказе в возмещении НДС является основанием для отмены решения налогового органа и признания права налогоплательщика на вычет.

Также не является основанием для отказа в возмещении НДС неверное оформление счетов-фактур, полученных налогоплательщиком, когда допущенные нарушения носят формальный характер, а налоговым органом в процессе камеральной проверки не были затребованы исправленные документы[32]. Таким образом, при допущении налогоплательщиком ошибок в заполнении документов, являющихся основанием для возмещения НДС, налоговый орган, следуя позиции судебной практики, должен сообщить налогоплательщику о допущенных им нарушениях, а налогоплательщик в свою очередь исправить их. Суд указал, что, если налоговым органом не были сделаны попытки сообщить налогоплательщику о допущенных нарушениях при оформлении счетов-фактур с предложением исправить их, налогоплательщик не несет ответственности за неправильное заполнение документов.

Наряду с этим нарушения, допущенные поставщиком продукции при составлении остающихся в его распоряжении вторых экземпляров счетов-фактур, а также несоответствие реквизитов счетов-фактур реквизитам вторых экземпляров тоже не могут свидетельствовать о неправомерности применения налогоплательщиком налогового вычета по НДС. Такие обстоятельства, как нарушение правил поставки импортного товара, невыполнение решения Управления ветеринарии, условий хранения продукции, не могут являться основанием для отказа в реализации права налогоплательщика на налоговые вычеты по НДС.

Помимо всего прочего следует учитывать, что судебно-арбитражная практика предоставляет налогоплательщику возможность принимать НДС к вычету при отсутствии реализации в соответствующем отчетном периоде. При принятии решений суды исходят из того, что наличие реализации товаров в отчетном периоде не определено законодательством как условие применения налоговых вычетов по НДС. Поскольку наличие объекта нал огообложения в отчетном периоде не определено законодательством как условие применения налоговых вычетов, следовательно, при отсутствии реализации в отчетном периоде налогоплательщик вправе применить налоговые вычеты в полном объеме.

Суммы налога, фактически уплаченные через поставщика или при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, не включаются в расходы в целях исчисления налога на прибыль или НДФЛ. Однако в ограниченном числе случаев указанные суммы учитываются в стоимости товаров (работ, услуг). Такими случаями являются приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг):

– используемых для операций, не подлежащих нал огообложению (освобожденных от нал огообложения);

– местом реализации которых не признается территория РФ;

– лицами, не являющимися налогоплательщиками по НДС либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС;

– для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией (т. е. объектом нал огообложения) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

Статья 146 Налогового кодекса РФ определяет, какие операции признаются объектами нал огообложения НДС, а какие – нет. Перечень последних расширяется за счет операций, перечисленных в п. 3 ст. 39 Налогового кодекса РФ. Таким образом, также не признается реализацией товаров, работ или услуг:

1) осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики);

2) передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации;

3) передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;

4) передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов);

5) передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;

6) передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;

7) передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации;

8) изъятие имущества путем конфискации, наследование имущества, а также обращение в собственность иных лиц бесхозяйных и брошенных вещей, бесхозяйных животных, находки, клада в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации;

9) иные операции в случаях, предусмотренных Налоговым Кодексом[33].

2. Организация бухучета и аудита НДС

2.1 Порядок ведения бухучета по НДС

Для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с "входящим» налогом на добавленную стоимость, т. е. НДС, который уплачивается поставщикам, предназначается счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

По дебету счета 19 "НДС по приобретенным ценностям» по соответствующим субсчетам организация отражает суммы налога по приобретенному имуществу, работам и услугам в корреспонденции со счетами учета расчетов.

Принятый к учету НДС подлежит списанию в сумме, на которую в данном налоговом периоде производится налоговый вычет.

Под налоговыми вычетами понимаются суммы НДС по приобретенным материальным ценностям (работам, услугам), подлежащие вычету из сумм налога, исчисленного по операциям реализации товаров (работ, услуг). Налоговые вычеты производятся по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами нал огообложения, для перепродажи.

Виды налоговых вычетов и порядок их применения регламентируются ст. 171 и 172 НК РФ. Отражение НДС производится на основании счетов-фактур (п. 1 ст. 169 НК РФ). Не оформленные в установленном порядке счета-фактуры не могут быть основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету (п. 2 ст. 169). Во всех расчетных документах на реализуемую продукцию сумму НДС выделяют отдельной строкой.

Списание накопленных на счете 19 "НДС по приобретенным ценностям» сумм налога отражается по кредиту счета, как правило, в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам».

Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая начислению в бюджет по операциям, признаваемым объектом нал огообложения, определяется путем умножения налоговой базы на соответствующую ставку НДС. При применении налогоплательщиками при реализации товаров различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам. Согласно п. 1 ст. 40 НК РФ для целей нал огообложения принимается цена товаров, указанная сторонами сделки.

Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

С 1 января 2006 г. моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В случаях, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности в целях главы 21 НК РФ приравнивается к его отгрузке.

При реализации налогоплательщиком товаров, переданных им на хранение по договору складского хранения с выдачей складского свидетельства, момент определения налоговой базы по указанным товарам определяется как день реализации складского свидетельства.

Моментом определения налоговой базы при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления является последний день месяца каждого налогового периода.

Момент определения налоговой базы при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, признаваемой объектом нал огообложения НДС, определяется как день совершения указанной передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Начисление НДС отражается записями:

Дебет 90–3 "Налог на добавленную стоимость»

Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам»

– на сумму НДС, причитающуюся к уплате в бюджет, от стоимости выручки от продажи товаров, продукции, работ и услуг;

Дебет 91–2 "Прочие расходы»

Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам»

– на сумму НДС, причитающуюся к уплате в бюджет, от стоимости выручки от продажи основных средств, нематериальных и прочих активов, а также от их безвозмездной передачи.

В целях определения суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, организации должны вести Книгу продаж. В Книге продаж регистрируются счета-фактуры (контрольные ленты контрольно-кассовой техники, бланки строгой отчетности), составляемые продавцами.

То есть при совершении операции, признаваемой объектом обложения НДС (в том числе освобождаемой от нал огообложения), продавец выписывает счет-фактуру и регистрирует его в Книге продаж.

2.2 Особенности организации аналитического учета НДС

В случае если организация производит (реализует) продукцию, облагаемую по разным ставкам НДС (18%, 10%, 0%), необходимо ведение раздельного (аналитического) учета НДС.

Для выработки алгоритма ведения раздельного учета "входного» НДС следует исходить из требований, предъявляемых положениями НК РФ.

Если налогоплательщик осуществляет операции, подлежащие нал огообложению, и операции, не подлежащие нал огообложению (освобождаемые от нал огообложения), то он обязан вести раздельный учет таких операций (п. 4 ст. 149 НК РФ).

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от нал огообложения операции:

– учитывают в стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п. 2 ст. 170 НК РФ – по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА, имущественным правам, используемым для операций, не облагаемых НДС;

– принимают к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ – по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА, имущественным правам, используемым для операций, облагаемых НДС;

– принимают к вычету либо учитывают в стоимости в той пропорции, в которой товары (работы, услуги) используются для производства и (или) реализации, подлежащих и не подлежащих нал огообложению, – по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА, имущественным правам, используемым как для облагаемых налогом, так и для не подлежащих нал огообложению (освобожденных от нал огообложения) операций, в порядке, установленном учетной политикой для целей нал огообложения.

Пропорцию определяют исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, реализация которых подлежит нал огообложению (освобождена от нал огообложения), в общей стоимости товаров, отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам и т. д.), используемым как для облагаемых, так и для необлагаемых операций.

При отсутствии раздельного учета сумма налога вычету не подлежит и в расходы, принимаемые при исчислении налога на прибыль, не включается.

Налогоплательщик имеет право не вести раздельный учет в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство товаров, реализация которых не подлежит нал огообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы НДС, предъявленные продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в этом налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ.

Сумму НДС по операциям реализации товаров, облагаемых в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ по налоговой ставке 0 процентов, исчисляют отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным п. 1 ст. 165 НК РФ. Порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам и т. д.), приобретенным для производства и (или) реализации товаров, облагаемых по ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей нал огообложения (п. 10 ст. 165 НК РФ). Вычеты сумм налога, предусмотренных ст. 171 НК РФ, в отношении таких операций производят только при представлении в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ (п. 3 ст. 172 НК РФ).

Напомним, что учетную политику для целей нал огообложения утверждает приказом или распоряжением руководитель организации. Ее применяют с 1 января года, следующего за годом утверждения (п. 12 ст. 167 НК РФ). При формировании учетной политики также следует руководствоваться нормами ПБУ 1/98 "Учетная политика организации[34]" (п. п. 2, 5, 7 – 10).

Исходя из этих норм, приказ об утверждении методики раздельного учета "входного» НДС по приобретениям, предназначенным для подлежащих (в том числе и экспортных по ставке 0%) и не подлежащих нал огообложению операций, должен быть датирован декабрем предыдущего года.

Раздельный учет "входного» НДС в целях бухгалтерского учета и исполнения положений НК РФ может быть представлен, прежде всего, в виде аналитического учета, предусмотренного в рабочем плане счетов, в соответствии со спецификой организации. Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета предусмотрено, что субсчета, предусмотренные в Плане счетов бухгалтерского учета, организация использует исходя из требований управления, включая нужды анализа, контроля и отчетности.

В рассматриваемой методике будем исходить из того, что доля совокупных расходов на производство товаров, не подлежащих нал огообложению (необлагаемых в соответствии со ст. 149 НК РФ), превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство, поскольку при отсутствии превышения организация может раздельный учет не вести.

НК РФ не предъявляет требования о том, чтобы стоимость приобретаемых услуг в виде косвенных затрат (по счетам 25 "Общепроизводственные расходы», 26 "Общехозяйственные расходы») разделялась в зависимости от того, по каким ставкам НДС произошла в дальнейшем реализация товаров (18% или 0%, без НДС).

Иногда в соответствии с учетной политикой косвенные расходы списывают непосредственно в дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж». Наш вариант предусматривает, что косвенные расходы по счетам 25, 26 списываются на счет 20 "Основное производство».

Есть и более общий вариант – не вести аналитический учет по "входному» НДС (без субсчетов по отнесению прямых затрат), а применять, например, "котловой» метод учета "входного» НДС. Тогда распределение всех вычетов производится только относительно долей отгрузки облагаемой продукции по различным ставкам, но этот вариант, на наш взгляд, является более грубым.

Расчет пропорций для определения долей по списанию распределяемого НДС может быть привязан и к натуральным показателям, а также к соотношению количества и стоимости отгруженной продукции.

Мы считаем целесообразным применение методики, в которой пропорция определяется исходя из долей отгруженной продукции за истекший месяц (налоговый период по НДС) в зависимости от способа нал огообложения в общем объеме отгрузки в стоимостном выражении. Для получения вычета факт оплаты приобретений с 1 января 2006 г. значения уже не имеет.

Методика раздельного учета также должна предусматривать детализацию "входного» НДС по каждой облагаемой нулевым НДС экспортной операции (п. 6 ст. 165 НК РФ). В зависимости от числа таких операций (операция 1, 2, 3 и т. д.) можно предусмотреть ввод соответствующих субсчетов либо определить другой способ пооперационной детализации экспортных поставок в случае большого их числа. При этом для реализации права на вычет необходимо получать подтверждение из ИФНС по каждой поставке.

Пример 1. Предприятие осуществляет операции:

– облагаемые НДС по ставке 18%;

– экспортные (НДС 0%). Предположим, что таких операций за месяц было две;

– не облагаемые налогом.

Шаг 1. Положения НК РФ обязывают применить такой механизм для учетной политики, который бы обеспечивал раздельный учет:

а) "входящих» сумм НДС в зависимости от целей дальнейшего использования приобретаемых товаров (работ, услуг), имущественных прав;

б) стоимости отгруженных товаров (продукции) в зависимости от применяемых ставок НДС и товаров, не облагаемых налогом.

Итак, аналитический учет "входного» НДС должен отражать цель дальнейшего использования приобретений. При создании субсчетов к счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» необходимо учитывать, что отдельные приобретения будут использованы для осуществления как тех, так и других операций, и в момент оприходования цель дальнейшего использования определить с достаточной уверенностью не удается. Для других приобретений цель применения определить можно сразу. Для верного распределения НДС к основным субсчетам счета 19 могут быть открыты субсчета второго порядка:

19 облаг – "НДС по приобретениям для производства облагаемой продукции»;

19эксп1 – "НДС по приобретениям для производства продукции на экспорт по операции 1»;

19эксп2 – "НДС по приобретениям для производства продукции на экспорт по операции 2»;

19 необл – "НДС по приобретениям для производства необлагаемой продукции»;

19 распр – "НДС по разным приобретениям», подлежащий распределению между 19 облаг, 19 эксп, 19 необл. Изначально определим, что на этом субсчете отражается и НДС по расходам, связанным с приобретенными услугами (по счетам 25 и 26).

Отнесение "входного» НДС по всем субсчетам, кроме 19 распр, производится прямым методом – в течение месяца, а субсчет 19 распр распределяется расчетным методом в конце месяца.

Если цель использования приобретения в конкретных операциях на момент оприходования определить не удается либо приобретение предназначено для всех операций, то сумма "входного» НДС относится на субсчет 19 распр, который будет в дальнейшем распределяться после подсчета итогов отгрузки по окончании месяца.

Предположим, что обороты по дебету счета 19 по субсчетам составили за месяц:

--------------------------------------------------
Субсчет | Сумма, руб. |
---------------------------------------------------------
19 облаг | 500 000 |
---------------------------------------------------------
19эксп1 | 700 000 |
---------------------------------------------------------
19эксп2 | 300 000 |
---------------------------------------------------------
19 необл | 400 000 |
---------------------------------------------------------
19 распр | 800 000 |
---------------------------------------------------------
Всего по дебету счета 19 | 2 700 000 |
--------------------------------------------------------- --------------------------------------------------

В течение месяца бухгалтер сделает проводки:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС»

Кредит 19 облаг

500 000 руб. – принят к вычету НДС на основании счетов-фактур поставщика.

Для экспортного НДС возможны варианты:

1. Если пакет документов по экспорту представлен в ИФНС и подтвержден по двум операциям, то стоимость "входного» НДС также подлежит вычету проводками:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС»

Кредит 19эксп1

700 000 руб. – принят к вычету НДС по первой подтвержденной экспортной операции;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС»

Кредит 19эксп2

300 000 руб. – принят к вычету НДС по второй подтвержденной экспортной операции.

2. Если пакет документов по экспорту ИФНС не подтвержден, то эти проводки не делают. В этом случае стоимость отгрузки продукции на экспорт будет участвовать в расчете пропорции только в том периоде, в котором будет подтвержден экспорт:

Дебет 25, 26 Кредит 19 необл

400 000 руб. – отражен НДС, подлежащий включению в стоимость услуг (не подлежащий вычету), по необлагаемым операциям.

Нераспределенной осталась лишь сумма "входного» НДС на субсчете 19 распр – 800 000 руб., для чего следует рассчитать пропорцию исходя из долей отгруженной продукции относительно ставок НДС.

Для нашей методики в качестве базового показателя используем общую стоимость отгрузки. Подсчет стоимости отгруженной продукции за месяц предусматривает расчет долей отгрузок, облагаемых по разным ставкам и необлагаемых, в общем объеме отгрузки.

Например, по окончании месяца доли отгруженной продукции в общей стоимости отгрузки (показатель определяется без учета НДС в общем объеме – нетто) составили:

25% – отгрузка не облагаемой НДС продукции;

40% – отгрузка облагаемой продукции;

20% – отгрузка продукции на экспорт по операции 1;

15% – отгрузка продукции на экспорт по операции 2.

При этом если в каком-то отдельном налоговом периоде по отгрузке отсутствуют необлагаемые обороты или подтвержденные суммы экспортных поставок, то в таких случаях пропорция по долям определяется только относительно фактически произведенной отгрузки. Если в отдельных налоговых периодах отсутствуют необлагаемые и экспортные обороты, то пропорцию определять не нужно, а весь "входной» НДС по субсчету 19 распр подлежит вычету из бюджета, поскольку 100% продукции реализовано в виде облагаемой продукции.

Шаг 2. Для составления проводок по распределению сумм "входного» НДС, сформированных по субсчету 19 распр, и определения суммы вычета из бюджета следует использовать данные предыдущих подсчетов. В этих целях предлагаем следующее.

1. Рассчитаем "входной» НДС, относящийся к не облагаемой НДС продукции, – эта сумма не подлежит возмещению из бюджета. Бухгалтер отразит это проводками:

Дебет 19 необл Кредит 19 распр

200 000 руб. (800 000 руб. x 25%) – перенесена часть нераспределенного НДС;

Дебет 25, 26 Кредит 19 необл

200 000 руб. – часть НДС учтена в стоимости услуг.

2. Вычислим, какая часть НДС относится к облагаемой налогом продукции. Эта сумма подлежит вычету из бюджета, что и отражается проводками:

Дебет 19 облаг Кредит 19 распр

320 000 руб. (800 000 руб. x 40%) – перенесена часть нераспределенного НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС»

Кредит 19 облаг

320 000 руб. – отнесена часть "входного» НДС на расчеты с бюджетом.

3. Рассчитаем, какая часть "входного» НДС относится к экспортным операциям. Эта сумма подлежит возмещению из бюджета, что отражается проводками:

Дебет 19эксп1 Кредит 19 распр

160 000 руб. (800 000 руб. x 20%) – перенесена часть нераспределенного НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС»

Кредит 19эксп1

160 000 руб. – отнесен расчетный "входной» НДС на расчеты с бюджетом;

Дебет 19эксп2 Кредит 19 распр

120 000 руб. (800 000 руб. x 15%) – перенесена часть нераспределенного НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС»

Кредит 19эксп2

120 000 руб. – отнесен расчетный "входной» НДС на расчеты с бюджетом.

Для определения косвенных расходов, соответствующих каждой отдельной экспортной операции, положения НК РФ также разрешают использовать методику, установленную организацией. Если экспортная поставка не подтверждена, то "входной» НДС по приобретениям, предназначенным на экспорт, остается нераспределенным. В этом случае проводка по субсчету 19 распр будет распределяться по пропорции между необлагаемыми (ст. 149 НК РФ) и облагаемыми оборотами по отгрузке.

Пример 2. Продолжим пример 1. В организацию поступил счет по услугам за электроэнергию, относящуюся к общепроизводственным расходам, на сумму 10 000 руб., в том числе НДС – 1525,42 руб.

По нашей схеме следует сделать проводку:

Дебет 19 распр Кредит 60

1525,42 руб. – отражен НДС к распределению;

Дебет 25 Кредит 60

8474,58 руб. (10 000 – 1525,42) – отражена стоимость электроэнергии.

В конце месяца определим долю "входного» НДС, которая подлежит включению в состав расходов на счете 25 (вычет из бюджета не производится):

Дебет 19 необл Кредит 19 распр

381,36 руб. (1525,42 руб. x 25%) – перенесена часть нераспределенного НДС, относящегося к необлагаемым операциям;

Дебет 25 Кредит 19 необл

381,36 руб. – часть НДС отнесена в стоимость общепроизводственных расходов.

Остальной НДС в сумме:

1525,42 руб. – 381,36 руб. = 1144,06 руб.

будет распределен к вычету из бюджета с помощью отражения по субсчетам счета 19 согласно долям отгрузки (см. пример 1).

Сумму исчисленного налога при раздельном учете определяют сложением сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (п. 1 ст. 166 НК РФ). При применении налогоплательщиками при реализации товаров различных налоговых ставок налоговую базу определяют отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам (п. 1 ст. 153 НК РФ).

Порядок заполнения книги покупок приведен в Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 №914[35].

При приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по различным налоговым ставкам и (или) не подлежащих нал огообложению, регистрация счета-фактуры в книге покупок производится на ту сумму, на которую налогоплательщик получает право на вычет и которая определяется с учетом положений п. 10 ст. 165 и п. 4 ст. 170 НК РФ.

Сумма НДС, принимаемая к вычету при ведении раздельного учета, будет одинаковой и в книге покупок, и в налоговой декларации. Как мы выяснили, пропорция, по которой разделен "входной» НДС, определяется только по итогам налогового периода. Это значит, что счета-фактуры с НДС, подлежащим распределению, не нужно сразу вписывать в книгу покупок. И только в конце налогового периода, определив пропорцию, по которой суммы налога будут приняты к вычету или учтены в стоимости приобретений (отнесены к экспортным операциям), можно зарегистрировать счета-фактуры в книге покупок.

При этом в графе 8б книги покупок указывается сумма налога, принимаемая к вычету по расчету налогоплательщика; в графе 8а указывается соответствующая ей стоимость покупки, а в графе 7 показывается сумма показателей граф 8а и 8б.

2.3 Аудиторские процедуры при аудите НДС

Целью аудита НДС является установление соответствия порядка исчисления НДС требованиям налогового законодательства.

Задачи аудита НДС:

– оценка состояния синтетического и аналитического учета расчетов по НДС;

– проверка формирования налоговой базы, применения налоговых льгот и налоговых вычетов;

– контроль за отражением текущих налоговых обязательств перед бюджетом в бухгалтерской и налоговой отчетности;

– проверка соблюдения организацией налогового законодательства при формировании налоговой базы по НДС, полноты и своевременности уплаты налога в бюджет.

Последовательность работ при проведении аудита НДС можно разделить на три этапа – ознакомительный, основной и заключительный. На каждом этапе должны быть выполнены определенные процедуры проверки.

В процессе аудиторской проверки операций по НДС необходимо руководствоваться следующими нормативными документами:

– гл. 21 НК РФ с изменениями и дополнениями;

– Постановление Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 №914 "Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость».

Первичные документы организации: бухгалтерский баланс (форма №1), отчет о прибылях и убытках (форма №2), главная книга или оборотно-сальдовая ведомость, положение об учетной политике организации, регистры бухгалтерского учета по счетам 68 (субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость»), 19 "НДС по приобретенным ценностям», налоговые декларации, книга покупок, книга продаж, счета-фактуры, первичные документы, подтверждающие поступление товарно-материальных ценностей.

На ознакомительном этапе выполняются:

– оценка систем бухгалтерского и налогового учета;

Здесь опубликована для ознакомления часть дипломной работы "Аудит расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость". Эта работа найдена в открытых источниках Интернет. А это значит, что если попытаться её защитить, то она 100% не пройдёт проверку российских ВУЗов на плагиат и её не примет ваш руководитель дипломной работы!
Если у вас нет возможности самостоятельно написать дипломную - закажите её написание опытному автору»


Просмотров: 524

Другие дипломные работы по специальности "Бухгалтерский учет и аудит":

Бухгалтерский учет и организация финансов в бюджетном учреждении

Смотреть работу >>

Особенности и специфика бухгалтерского учета и аудита основных средств в ОАО

Смотреть работу >>

Особенности учета наличных денежных средств в кассе

Смотреть работу >>

Основы бухгалтерского учета на предприятии

Смотреть работу >>

Анализ финансовой отчетности на примере ГУП "Весна"

Смотреть работу >>